Поделиться Поделиться

Пункт 123.2 ПК України

Правопорушення

Штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у разі визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання

Спосіб вчинення

дії, які полягають у використанні платником податків (посадовими особами платника податків) сум, шо не сплачені до бюджету внаслідок отримання (застосування) податкової пільги не за призначенням та/чи всупереч умовам чи цілям її надання згідно із законом з питань відповідного податку, збору, платежу

Суб'єкт

платник податку

Кваліфікація

п. 123.2 ст. 123 ПК України

Форма відповідальності

штраф; повернення до бюджету сум податків, зборів, платежів, що підлягали нарахуванню без застосування податкової пільги

Розмір відповідальності

суми податків, зборів, платежів, що підлягали нарахуванню без застосування податкової пільги

Податкова пільга – передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов'язку відносно нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності особливостей, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об'єкт оподаткування чи характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.

Пункт 30.3 статті 30 ПК України передбачає, що платник податків вправі використовувати податкову пільгу з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування і протягом усього строку її дії. Окрім того він також може відмовитися від використання податкової пільги чи зупинити її використання на один чи декілька податкових періодів, коли інше не передбачено ПК України (пункт 30.4 статті 30 ПК України).

У контексті зазначеного слід звернути увагу на позицію податкових органів, які стверджують, що платник податків не має права відмовлятися від податкової пільги з податку на додану вартість. Контролюючі органи вказують на те, що податкова пільга може надаватися шляхом:

• податкового вирахування (знижки), що зменшує базу оподаткування до нарахування податку та збору;

• зменшення податкового зобов'язання після нарахування податку та збору;

• встановлення зниженої ставки податку та збору;

• звільнення від сплати податку та збору.

При цьому відмовитися від використання податкової пільги чи зупинити її використання на один чи декілька податкових періодів платник податків вправі лише тоді, коли звільнення надається безпосередньо платнику податків, а не окремим операціям з постачання тих чи інших товарів чи надання тих чи інших послуг. У частині, що стосується податку на додану вартість, це лише одна з категорій пільг, яка надається платникам податку, – зменшення податкового зобов'язання після нарахування податку та збору (підпункт "б" пункту 30.9 статті ЗО ПК України), тобто право на формування податкового кредиту.

Від таких видів пільг, як встановлення зниженої ставки податку та збору та звільнення від сплати податку та збору, платники податку на додану вартість не вправі ні відмовитися, ні зупинити її використання на один чи декілька звітних періодів, оскільки дані пільги надаються не безпосередньо платникам податків, а стосуються окремо перелічених у відповідних статтях ПК України операцій.

Податкові органи здійснюють контроль за правильністю надання та обліку податкових пільг, а також їх цільовим використанням, за наявності законодавчого визначення напрямів використання (відносно умовних податкових пільг) та за своєчасним поверненням коштів, не сплачених до бюджету внаслідок надання пільги, у разі її надання на поворотній основі. Доцільно зупинитись на розмежуванні понять "несвоєчасне перерахування" та "нецільове використання", які використовуються в диспозиції досліджуваної статті. Податковий кодекс не містить визначення зазначених категорій, однак, на наш погляд, це не дає підстави вважати несвоєчасне перерахування коштів на спеціальний рахунок формою їх нецільового використання, як це відображено в рішенні Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду. Під несвоєчасним перерахуванням коштів на спеціальний рахунок в даному випадку слід розуміти таке перерахування коштів, яке відбувається без дотримання строків, визначених ПК України для здійснення такого перерахування (неперерахування коштів для кваліфікації цього правопорушення охоплюватиметься поняттям "несвоєчасне перерахування"). У той же час під нецільовим використанням коштів слід розуміти використання коштів у невідповідності з напрямками, що визначаються законодавством.

Податкові пільги, використані не за призначенням чи несвоєчасно повернуті, повертаються до відповідного бюджету з нарахуванням пені в розмірі 120% річних облікової ставки Національного банку України (пункт 30.8 статті ЗО ПК України).

Разом з тим, виходячи з норми пункту 123.2 досліджуваної статті у разі використання податкової пільги не за призначенням чи всупереч умовам чи цілям надання її згідно із законом з питань відповідного податку, збору, платежу з платника податку додатково до штрафів, передбачених пунктом 123.1 даної статті, до бюджету стягуються суми податків, зборів, платежів, що підлягали нарахуванню без застосування податкової пільги. Встановлюючи податкові пільги для платників, законодавець не завжди вказує на необхідні напрямки використання коштів, які сплачуються у якості податкових зобов'язань (як, наприклад, це відбувається при переході платника на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності). В інших випадках суми податкової пільги і коштів, які підлягали нарахуванню без її застосування, не відрізняються поміж собою (зокрема, згідно з пунктом 209.18 статті 209 ПК України сума податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету сільськогосподарськими підприємствами усіх форм власності, які відповідають критеріям, визначеним статтею 209 ПК України, проте не обрали спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського, лісового господарства та рибальства, передбаченого статтею 209 ПК України, і на загальних підставах вважаються платником податку на додану вартість, за реалізовані ними молоко, худобу, птицю, вовну власного виробництва, а також за молочні продукти, молочну сировину та м'ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах, повністю залишається у розпорядженні цих сільськогосподарських підприємств і спрямовується на підтримку власного виробництва тваринницької продукції). Слід враховувати окремі особливості справляння податку на додану вартість, що передбачаються підпунктом 6 пункту 1 підрозділу 2 перехідних положень ПК України, де зазначено, що переробні підприємства лише частину позитивної різниці поміж своїми податковими зобов'язаннями та податковим кредитом перераховують до державного бюджету:

• у 2012 році – до спеціального фонду Державного бюджету України – у розмірі 30%, а на спеціальний рахунок – у розмірі 70%;

• у 2013 році – до спеціального фонду Державного бюджету України – у розмірі 40%, а на спеціальний рахунок – у розмірі 60%;

• у 2014 році – до спеціального фонду Державного бюджету України – у розмірі 50%, а на спеціальний рахунок – у розмірі 50%.

Пільговими коштами в такому разі виступатиме не вся сума податкового зобов'язання такого платника податку, а лише та частина, якому він сплачує на спеціальний рахунок, – кошти він використовує для власних потреб, для виплати сільськогосподарським товаровиробникам компенсації за продані ними молоко і м'ясо в живій вазі, як це зазначається в підпункті 6.

Слід мати на увазі, що в такому разі при застосуванні штрафних санкцій за пунктом 123.2 статті 123 ПК України сума пені згідно з пунктом 30.8 статті 30 ПК України нараховуватиметься лише на частину зобов'язання.

Нарахування штрафних санкцій за досліджуваним пунктом спричинює на практиці досить багато запитань і неоднозначних підходів, що пов'язано з певною нечіткістю законодавчої конструкції. Так, Дніпропетровський окружний адміністративний суд України, позицію якого підтримав суд апеляційної інстанції, при ненарахуванні штрафних санкцій за досліджуваним пунктом виходив з того, що це є повторне застосування санкцій, з чим не погодився скаржник: "Зважаючи на викладене відповідач вказує, що застосування до позивача штрафних санкцій, визначених спірними податковими повідомленнями, за своєю суттю є штрафними санкціями, що сплачуються додатково до штрафів, передбачених п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України та не є повторним застосуванням штрафних санкцій, як зазначено в рішенні суду першої інстанції".

Деякі суди взагалі не вважають штрафними санкціями ті додаткові обтяження, які передбачаються пунктом 123.2 статті 123 ПК України.

Так, у рішенні Запорізького окружного адміністративного суду вказано: "...Податковий кодекс України передбачає лише два види відповідальності за порушення цільового використання сум податкової пільги. Це штраф від 25 до 50% та стягнення донарахованої суми податків, що підлягали нарахуванню без застосування податкової пільги.

Передбачені цим пунктом наслідки для відповідного платника податків, а саме стягнення до бюджету суми податків, зборів (обов'язкових платежів), що підлягали нарахуванню без застосування податкової пільги, не є штрафними санкціями. Штраф застосовується згідно до п. 123.1 ПК"'. Зазначені нами проблеми зумовлюють постановку питання про місце відповідного складу правопорушення в структурі даної статті. Подібну ситуацію ми спостерігаємо в статті 118 ПК України. У цьому випадку слід констатувати, що нецільове використання коштів, отриманих внаслідок використання податкової пільги, аж ніяк не пов'язані з нарахуванням податкових зобов'язань контролюючим органом.

На наш погляд, природа даної відповідальності якісно відрізняється від тієї, яка передбачена пунктом 123.1 статті 123 ПК України. Саме через те відповідальність за нецільове використання коштів податкової пільги доречно визначити окремою статтею, адже на практиці часто виникає питання, чи дозволяється застосовувати даний пункт у разі коли контролюючий орган не нараховує податкове зобов'язання (це пов'язується з тим, що назва статті свідчить про можливість застосування санкцій лише у разі нарахування контролюючим органом податкових зобов'язань).

Аналіз судових рішень дає підстави стверджувати про наявність непоодиноких випадків, в яких суди також дотримуються окресленого підходу. Так, у постанові Полтавського окружного адміністративного суду від 9 квітня 2013 року зазначено: "...застосування органом державної податкової служби штрафних санкцій згідно із ст. 123.2 Податкового кодексу України в розмірі 113 566,72 грн за винятком визначення основного платежу грошового зобов'язання в такому ж розмірі суд вважає необгрунтованим з огляду на те, що нецільове використання коштів, отриманих у зв'язку з податковою пільгою, не відноситься до випадків визначення грошового зобов'язання контролюючим органом, що викладені в п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України". Суди апеляційної та касаційної інстанцій у даній справі дотримуються такої ж позиці.

← Предыдущая страница | Следующая страница →